الطرق المختلفة لبيان آثار تقلبات الأسعار على القوائم المالية

(سلسلة المقالات العلمية ) - المقالة رقم 4

الطرق المختلفة لبيان آثار تقلبات الأسعار على القوائم المالية

عماد خليفة إدريس

مقدمة :

يقول H . Sweeny  : " إن نجاح الأعمال يتوقف على صدق التقارير ، و صدق التقارير يتوقف بصفة أساسية على صدق المحاسبة ، و صدق المحاسبة يتوقف إلي حد كبير على صدق الدولار (  أي وحدة النقد ) غير أن الدولار كاذب لأنه يقول شيئا و لكنه يعني شيئا أخر " . (1)

و السؤال المطروح : هل حقا وحدة النقد كاذبة ؟

في حقيقة الأمر فإن وحدة النقد ليست كاذبة ، لأنها معيار للقيمة ، و ليست مخزنا لها ، و هذا المعيار لا يتصف بالثبات نظرا لارتباطه بالمتغيرات الاقتصادية المختلفة ، و التي يظهر تأثيرها بشكل مباشر أو غير مباشر .

و الخلل هنا في افتراض المحاسبة ثبات القوة الشرائية للوحدة النقدية ( مبدأ ثبات وحدة النقد ) ، أي أن الخلل في أسس القياس المحاسبية ، لأن هذا الافتراض غير واقعي ، و غير علمي و لا يمت إلي الموضوعية بصلة .  

و يرجع قبوله في المحاسبة إلي أن التقلبات في مستويات الأسعار كانت بسيطة و غير ذات أهمية ، حيث كان يسود نوع من الثبات النسبي للقوة الشرائية للوحدة النقدية ، إلا أن المستجدات في طبيعة الحياة الاقتصادية أخذت تلقي بظلال من الشك حول مدى صحة البيانات و المعلومات المحاسبية في ظل افتراض ثبات الوحدة النقدية عند تطبيق مبدأ التكلفة التاريخية .

و المتأمل في السنوات الماضية من القرن العشرين يلاحظ هذه المشكلة و تطورها فقد أخذت تسيطر على الحياة الاقتصادية ، إن ما شهده العالم من أحداث سياسية و اقتصادية أفرزت فترات من التضخم كان لها بالغ الأثر ، و من أشهر حالات التضخم في تاريخ الفكر الاقتصادي ما شهدته ألمانيا ، و دول شرق أوروبا عقب الحرب العالمية الأولى ، و قد بلغ التضخم في ألمانيا أقصاه في عام 1923 م و ارتفعت الأسعار أكثر من مائة مليون مرة عن مستواها قبل الحرب .( 2 )

و أعقب هذا التضخم انهيار سوق المال في الولايات المتحدة الأمريكية ( الكساد العظيم ) عام  1929م  و انخفاض حاد في الأسعار ، ثم تلي ذلك الحرب العالمية الثانية ، أعقبها حالة من الارتفاع المستمر بداية من السبعينيات و حتى الآن . إن هذه المستجدات أخذت تفرض تحديا كبيرا على المعلومات المحاسبية من حيث مصداقيتها ، و مدى تعبيرها عن الواقع .

فعندما يرتفع المستوى العام للأسعار بسرعة فغالبا ما تصبح التكاليف التاريخية منخفضة بدرجة ملحوظة عن القيمة الاقتصادية الجارية للموارد المستخدمة . فإذا كانت التكاليف و المصروفات أقل من قيمتها ، تبع ذلك ظهور الأرباح بأكثر من قيمتها الحقيقية . و بمعنى آخر قد يؤدي ثبات وحدة النقد إلى الإفصاح عن أرباح وهمية و من ثم فإن قدرا كبيرا من صافي الدخل قد يكون تكاليف مستردة . و تكون الضريبة على الربح الوهمي بمثابة ضريبة على رأس المال المستثمر و ليست ضريبة على الدخل أما توزيعات الأرباح الوهمية فهي بمثابة مدفوعات من رأس المال كما أن كبر حجم الأرباح مع أنها أرباح وهمية قد يكون باعثا لمطالبة العاملين بزيادة أجورهم بما يتناسب مع الزيادة في الأرباح .

و في الواقع فإن القياس المحاسبي بافتراض أن مستويات الأسعار لا تتغير يجعل القوائم المالية مضللة و لا تعبر عن الواقع و يترتب عن ذلك ظهور نتائج اجتماعية و اقتصادية غير ملائمة منها :

1- عدم قدرة المشروع على سداد التزاماته مما يهدد بوقوع أزمة اقتصادية .

2- تخصيص الموارد الاقتصادية يعتمد بشكل كبير على القوائم المالية و التي ستؤدي إلي توزيع سيئ نتيجة تجاهل التضخم .

3- يترتب على ظهور الأرباح بأكبر من قيمتها فشل ملحوظ يحول دون تراكم رؤوس الأموال بمعدلات معقولة ، و من الطبيعي إذا كان معدل تراكم رأس المال في أحد المجتمعات منخفضا يكون من الصعب المحافظة على مركزه النسبي في اقتصاد عالمي متنافس أو في تحقيق مستوي معيشي مرتفع . ( 3 )

و يمكن تشبيه النظرية المحاسبية باعتمادها على افتراض ثبات القوة الشرائية للوحدة النقدية والذي على أساسه ظهر مبدأ التكلفة التاريخية بعمارة ضخمة تضم عددا من الطوابق إلا أن هذه العمارة قواعدها غير سليمة ، فمهما أضفت إليها أو عدلت فيها ، فإن ذلك لن يغير من واقعها شيئا ، لأنها إن لم تنهار ، فإنها ستظل مهددة بالانهيار ، لذا فإنه يجب تعديل هذه القواعد أو تدعيمها ، لكي يبقى البناء شامخا .

و فيما يلي نتطرق إلي الطرق البديلة لبيان آثار تقلبات الأسعار على القوائم المالية من خلال عرض الموضوع وفق التسلسل الأتي :

1- تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل التكلفة التاريخية .

2- الطرق المختلفة لبيان آثار تقلبات الأسعار على القوائم المالية .

      أولا : طريقة محاسبة المستوى العام للأسعار .

                  - طبيعة تغيرات الأسعار .

                  - الأرقام القياسية للأسعار .

                  - خطوات تعديل القوائم المالية .

                  - تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل طريقة محاسبة المستوى العام للأسعار .  

             ثانيا : التكلفة الحالية أو الجارية .

                  - طريقة القيمة الحالية .

                  - طريقة القيمة البيعية .

                  - طريقة تكلفة الاستبدال .

                  - تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل التكلفة الجارية .

 تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل التكلفة التاريخية :

يمتاز هذا النظام بأنه يقلل الحد الأدنى لتأثر الحسابات بالآراء الشخصية للذين يعدونها ،  فالفواتير و مستندات القيد المحاسبي تجعل الإثبات المحاسبي موضوعيا قابلا للتحقق ، و الاستناد إلي القواعد والمبادئ المحاسبية المقبولة عموما و التي تمثل اتفاقا أو إجماعا بين المحاسبين يجعل النتائج و البيانات المعدة وفقا لها موضوعية حسب المفهوم المعتمد .

و لكن هذه الموضوعية التي يتحققون من توفرها هي موضوعية شكلية تاريخية تستند إلي أحداث الماضي و إلي أعراف و تقاليد لمعالجة هذه الأحداث ، و غالبا ما تكون بعيدة كل البعد عن تمثيل الواقع الحالي ، فالماضي مضي ، و الحياة الاقتصادية في تغير مستمر كبيرا كان أو صغيرا ،إن الموضوعية المزعومة التي يقدمها منهج التكلفة التاريخية لا تصلح لتقديم معلومات محاسبية حقيقية في تاريخ الإفصاح عن القوائم المالية . ( 4 )

إن القياس الأمثل و التسجيل على أساس التكلفة التاريخية يتجلى في المشروعات قصيرة الأجل ذات طبيعة خاصة كقيام مجموعة من الأشخاص برحلة تجارية معينة يسجلون فيها المبالغ كافة التي يدفعونها كنفقات و بعد الانتهاء من الرحلة وبيع البضاعة التي اشتروها يقومون بتوزيع الأرباح بينهم بحسب النسب المتفق عليها ، أي دون الحاجة إلي القياس الدوري الذي يقوم على افتراض استمرار المشروع . ( 5 )

و بشكل عام يمكن إجمال عيوب نظام المعلومات المحاسبية في ظل التكلفة التاريخية في عدة نقاط و ذلك كما يلي :

1- إن القياس المحاسبي لنتيجة الأعمال و المركز المالي ينتج أرقاما لا معني و لا دلالة لها و ذلك من خلال تجميعه لوحدات نقدية ذات قوة شرائية مختلفة مما يؤدي إلي انعدام التجانس .

2- عدم قابلية المعلومات للمقارنة و يتجلى ذلك من خلال :

أ- مقارنة الفترات المختلفة للمشروع الواحد ، و ذلك بسبب اختلاف القوة الشرائية لوحدة القياس ( وحدة النقد ) خلال تلك السنوات ، بحيث تعطي المقارنة مؤشرات مضللة و غير صادقة .

ب- مقارنة نتائج أعمال المشروعات المتماثلة و مراكزها المالية عن نفس السنة ، و ذلك إذا اختلفت تواريخ بدئها لمزاولة النشاط أو تواريخ استبدال أو تجديد أصولها .

إن فقدان المعلومات المحاسبية لصفة قابليتها للمقارنة يقلل كثيرا من أهميتها و يطرح تساؤلا حول الجدوى من إعدادها .

3- المغالاة في تحديد أرباح  الفترة محل القياس ، و عدم المحافظة على رأس المال الحقيقي ، و ذلك بسبب تجاهل التغيرات في القوة الشرائية للنقود و في الأسعار السوقية للموارد المستهلكة من أجل اكتساب الإيرادات المحققة في فترات التضخم .

4- المغالاة في العائد على رأس المال المستثمر نتيجة المغالاة في الأرباح و تخفيض رأس المال المستثمر ، مما يؤدي إلي قرارات خاطئة من جانب الإدارة و المساهمين و المستثمرين المحتملين .

5- تجاهل التغيرات في المستوى العام للأسعار يؤدي إلي :

أ- عدم إظهار الأرباح و الخسائر الناتجة عن الاحتفاظ بأصول أو خصوم نقدية ، بالرغم من أهمية الاعتراف بتلك الأرباح أو الخسائر و خاصة في المشروعات التي تحتفظ بأصول أو التزامات نقدية كبيرة .

ب- عدم الاعتراف بالمكاسب أو الخسائر الرأسمالية إلا بعد تحققها بالبيع ، و يترتب على ذلك تخفيض أرباح الفترة بالمكاسب الرأسمالية غير المحققة التي تخص الفترة محل القياس و زيادة صافي الربح بالمكاسب الرأسمالية المحققة خلال تلك الفترة و التي تخص سنوات سابقة ، كما أن عدم الاعتراف بالمكاسب و الخسائر الرأسمالية غير المحققة يؤدي إلي عدم إظهار المركز المالي الجاري للمشروع .

و من أجل ذلك ظهرت الكثير من الآراء و الافتراضات التي تقضى بأن يؤخذ في الاعتبار تغير الأسعار أو التغير في القوة الشرائية للوحدة النقية عند إعداد القوائم المالية .  

الطرق المختلفة لبيان آثار تقلبات الأسعار على القوائم المالية :

أولا : طريقة محاسبة المستوى العام للأسعار

و طبقا لمفهوم المستوى العام للأسعار يتم إعداد القوائم المالية على أساس التكلفة التاريخية ، ثم يجرى تعديل هذه القوائم عن طريق استخدام أرقام قياسية علمية و ذلك لكي تعكس التغير في الأسعار من فترة إلى أخرى على أن يتم إرفاق هذه القوائم المعدلة مع القوائم المعدة على أساس التكلفة التاريخية أو الفعلية .

و وفقا لهذه الطريقة يتم التعامل مع مخرجات النظام المحاسبي في ظل التكلفة التاريخية كمدخلات لنظام جديد تعدل فيه القوائم المالية وفقا للتغيرات في القوة الشرائية من خلال الأرقام القياسية ، و ذلك من أجل الوصول إلي وحدات نقدية لها قوة شرائية متجانسة .

و كبداية للموضوع يجدر بنا أن نتطرق بالتوضيح إلي طبيعة تغيرات الأسعار ، و ما الذي تعنيه الأرقام القياسية المستخدمة في التعديل ؟

طبيعة تغيرات الأسعار :

تحدث تغيرات الأسعار عموما حينما تختلف أسعار السلع و الخدمات عن تلك الأسعار التي كانت عليها سابقا في نفس السوق ، و الحقيقة أن المنشأة تشترى السلعة من سوق مدخلاتها بسعر واحد ، و تبيعها بسعر أعلى و هذا لا يعنى أن سعر السلعة قد تغير ، و يحدث تغير سعر السلعة عادة إذا كانت زيادة السعر أو نقصه في سوق المدخلات أو سوق المخرجات أو في كليهما . ( 6 )

و يمكن تصنيف تغيرات الأسعار إلي الأنواع الثلاثة الآتية :

1- تغيرات في المستوى العام للأسعار : و تعبر عن التغير في القوة الشرائية للنقود و يحدث ذلك في أوقات التضخم و الانكماش و الكساد ، و قد تحدث نتيجة سرعة دوران النقود أو التغيرات في عرض النقود بما لا يتلاءم مع التغير في كمية السلع و الخدمات الموجودة أو تغيرات الأسعار العالمية للسلع الأساسية .

2- تغيرات محددة في الأسعار (خاصة ) : و تحدث نتيجة التغيرات في أذواق المستهلكين ، و التحول إلي سلع بديلة ، أو استخدام طرق متقدمة في الإنتاج مما يؤدي إلي تخفيض تكلفة و أسعار السلع المنتجة ، و كذلك كنتيجة للمضاربات و محاولة تخزين و إخفاء سلع معينة لمحاولة زيادة أسعارها و تحقيق أرباح أكثر .

3- تغيرات نسبية في الأسعار : و تعكس التغير في هيكل الأسعار ، أو التغير في سعر سلعة معينة بالنسبة لأسعار جميع السلع و الخدمات .

و لتوضيح الفرق بين المفاهيم الثلاثة السابقة نفرض أنه في اقتصاد معين توجد 4 سلع : ( 7 )

السلع	أ	ب	ج	د	المجموع
السعر سنة الأساس	10	04	30	06	50
السعر سنة المقارنة	14	08	25	09	56
الفرق( قيمة التغير)	04	04	(05)	03	06

التغير في المستوى العام للأسعار = قيمة التغير ÷ مجموع الأسعار سنة الأساس

                                       =     06      ÷         50        = 0.12 = 12%    

و يعني ذلك أن الأسعار بشكل عام قد زادت بنسبة 12% من السعر سنة الأساس .

التغيرات الخاصة في أسعار السلعة = قيمة التغير للسلعة ÷ سعر السلعة في سنة الأساس.

                    السلعة ( أ )        =      04             ÷     10   = 0.4    = 40% .

                    السلعة ( ب )      =      04             ÷     04   = 1       = 100% .

                    السلعة ( ج )      =      (05)           ÷     30   =-0.167 =-16.7%.

                    السلعة ( د )        =      03             ÷     06   = 0.5    = 50% .

و يعنى ذلك أن سعر السلعة ( أ ) زاد بنسبة 40% من سنة الأساس أما سعر السلعة ( ب ) فقد تضاعف و سعر السلعة ( ج ) تناقص بنسبة 16.7% من سنة الأساس أما السلعة ( د) فقد زاد سعرها بما يعادل نصف ثمنها في سنة الأساس .

التغيرات النسبية في أسعار السلعة = ( قيمة السلعة في سنة المقارنة كنسبة باستخدام التغير الخاص ÷ قيمة أسعار المستوى العام كنسبة في سنة المقارنة ) - 1

السلعة ( أ )   = ( 140 ÷ 112 ) - 1 = 0.25 = 25% .

السلعة ( ب ) = ( 200 ÷ 112 ) - 1 = 0.79 = 79% .

السلعة ( ج ) = ( 83.3 ÷ 112 ) - 1 =-0.26 =-26% .

السلعة ( د )  = ( 150 ÷  112 ) - 1 = 0.34 = 34 % .

و يعني ذلك أن التغير في سعر السلعة ( أ ) بالنسبة لأسعار جميع السلع و الخدمات يعادل نسبة 25% ، و كذا الأمر بالنسبة لبقية السلع .

الأرقام القياسية للأسعار :

يعرف الرقم القياسي للأسعار بأنه النسبة بين متوسط الأسعار لمجموعة من السلع و الخدمات في تاريخ معين ( سنة المقارنة ) و متوسط أسعار نفس كمية السلع و الخدمات في تاريخ آخر يعرف بـ ( سنة الأساس ) ، و لسهولة قياس نسبة تغير الأسعار بين سنتي المقارنة و الأساس يتم عادة إعطاء سنة الأساس الرقم 100 . و تحسب الأرقام القياسية وفق عدة طرق تؤدي كل منها إلي نتيجة مختلفة ، و أهم هذه الطرق طريقة لاسبير Laspeyers ، طريقة باشه Paasche  ، و طريقة فيشر Fisher . ( 8 ) 

و ينحصر الاختلاف بين الطرق السابقة في اختيار التثقيل الكمي لقياس التغيرات ، فمن المعروف أن الثمن يساوي السعر مضروبا في الكمية ، و لحساب التغير السعري يجب افتراض ثبات الكمية بين التاريخين المقارنين. ( 9 )

و في طريقة لاسبير تعتمد كمية سنة الأساس ، أما في طريقة باشه فتعتمد كميات السنة الجارية ، أما في طريقة فيشر فيعتمد على الوسط الهندسي لصيغة لاسبير و باشه .

و تتمثل الأرقام القياسية للأسعار في النوعين الآتيين :

أ- الأرقام القياسية العامة للأسعار : و تعكس التغيرات في المستوى العام لأسعار مجموعة من السلع و الخدمات الأساسية المتوفرة في الدولة ، فهي تعكس التغيرات الناتجة عن التغير في القوة الشرائية لوحدة النقد ، و لا تعكس التغيرات الناتجة عن التطورات الفنية والتكنولوجية للسلع و الخدمات و الظروف الأخرى الخاصة بالمنتج .

ب- الأرقام القياسية الخاصة للأسعار : و عكس التغيرات في مستويات الأسعار لنوع واحد من السلع أو لمجموعة معينة ذات مواصفات مشتركة ، لذلك فإنه يمكن القول بان هذا النوع من الأرقام القياسية يعكس التغيرات في مستويات الأسعار الناتجة عن التغيرات في القوة الشرائية لوحدة النقد بالإضافة إلي التغيرات في الأسعار الناتجة عن التطورات الفنية و التكنولوجية للسلع و الخدمات و الظروف الأخرى الخاصة بالمنتج .

و الفروق السعرية بين الأرقام القياسية العامة و الأرقام القياسية الخاصة كبيرة ، فالأرقام القياسية العامة هي متوسطات لمجموعة كبيرة من السلع و الخدمات ، تظهر الاتجاه العام في التغير السعري ، في حين أن الأرقام الخاصة قد تتطور في اتجاه معاكس تماما لاتجاه الأرقام العامة ، لذلك فإن اختيار الرقم القياسي يؤثر بشكل حاسم على بيانات القوائم المالية .

و يقتضى تطبيق مفهوم القوة الشرائية العامة للنقود تعديل القوائم المالية التاريخية وفق رقم قياسي عام معين ، فهنالك عدة أرقام قياسية عامة ، أهمها :

أ- الرقم القياسي لأسعار التجزئة و يسمى أحيانا الرقم القياسي لأسعار المستهلك .

ب- الرقم القياسي لأسعار الجملة .

جـ- الرقم القياسي لإجمالي الناتج القومي . ( 10 )

و ليست مشكلة المحاسب اختيار الرقم القياسي المناسب ، بل يمكن القول أنها لا تدخل ضمن اختصاصه ، و تتمثل مشكلته الرئيسية في اختيار سلسلة من الأرقام القياسية تقوم على مجتمع تتناسب خصائصه بقدر الامكان مع صافي أصول و معاملات الوحدة الاقتصادية ، و أن تكون العينة الممثلة للمجتمع ممثلة لهذه الأصول و المعاملات . فالرقم القياسي الخاص بمجموع السلع الموجودة في مجتمع ما ليس بالضرورة ممثلا للتقلبات الحقيقية لأسعار مجموعات معينة منها(11).

خطوات تعديل القوائم المالـــــــــية :

1- تصنيف مفردات و بنود القوائم المالية إلي مجموعتين :

أ- المفردات النقدية : و هي المفردات المحددة بعدد معين من الوحدات النقدية و ذلك كما في حالة النقدية و الأوراق التجارية و حسابات المدينين و الدائنين . و هي بنود ثابتة في مقدار النقد بغض النظر عن التغيرات الخاصة أو العامة و قد يكون ذلك بسبب طبيعة الحساب أو بسبب قيود قانونية ملزمة أو و تنشأ المخاطر من تغيرات القوة الشرائية لهذه البنود النقدية .

ب- المفردات غير النقدية : و هي تلك التي لا ينطبق عليها التعريف السابق ، أي أنها غير محددة بعدد معين من الوحدات النقدية و ذلك كما هو الحال بالنسبة للمخزون السلعي و الأصول الثابتة .

و يلاحظ أن تغيرات الأسعار لها تأثيرات متضاربة على المفردات النقدية وغير النقدية . فبفرض ارتفاع المستوى العام للأسعار أي أن القوة الشرائية تميل للهبوط ففي هذه الحالة فإنه يفضل الاحتفاظ بالأصول غير النقدية ، في حين يفضل تخفيض الأصول النقدية أو الابتعاد عن الاحتفاظ بها مدة طويلة .  

2- حساب و معالجة أرباح و خسائر تغير المستوى العام للأسعار للمفردات النقدية .

أ- طريقة حساب أرباح و خسائر تغير المستوى العام للأسعار للمفردات النقدية :

      و يتم ذلك وفقا للخطوات الآتية :

1- إيجاد صافي الأصول النقدية في بداية كل فترة .

صافي الأصول النقدية في 1/1 = مفردات الأصول النقدية - مفردات الالتزامات النقدية

2- استخراج القوة الشرائية لصافي الأصول النقدية عن طريق المعادلة التالية :

صافي الأصول النقدية في 1/1 × ( الرقم القياسي للأسعار نهاية الفترة ÷ الرقم القياسي للأسعار بداية الفترة ) .

3- استخراج القوة الشرائية للزيادة في المفردات النقدية الناشئة عن المعاملات التي تمت خلال الفترة .

الزيادة في المفردات النقدية × ( الرقم القياسي للأسعار نهاية الفترة ÷ متوسط الرقم القياسي للأسعار خلال الفترة ) .

4- استخراج القوة الشرائية لاستخدامات المفردات النقدية التي تمت خلال الفترة و ذلك باستخدام الرقم المتوسط القياسي للأسعار خلال الفترة .

الاستخدامات في المفردات النقدية × ( الرقم القياسي للأسعار نهاية الفترة ÷ متوسط الرقم القياسي للأسعار خلال الفترة ) .

5- نستخرج أرباح و خسائر التغير في القوة الشرائية .

 و يتم ذلك أولا باستخراج صافي المفردات النقدية في نهاية الفترة و ذلك كالآتي :

البيان	القيمة قبل التعديل	القيمة بعد التعديل
صافي المفردات النقدية في بداية الفترة الزيادة في المفردات النقدية خلال الفترة النقص في المفردات النقدية خلال الفترة صافي المفردات النقدية في نهاية الفترة	×× ×× (××) ××	×× ×× (××) ××

و تتحدد قيمة أرباح أو خسائر التغير في القوة الشرائية بالفرق بين قيمة صافي المفردات النقدية الفعلية قبل التعديل و قيمة صافي المفردات النقدية بعد التعديل بالأرقام القياسية كالآتي  :

صافي المفردات النقدية الفعلية ( قبل التعديل )        ××

صافي المفردات النقدية المعدلة                         (××)

                                                             --------

خسائر أو أرباح التغير في القوة الشرائية               ××

و عند ارتفاع الأسعار تكون المفردات النقدية المعدلة أكثر من المفردات النقدية الفعلية و بالتالي فإنه في حالة زيادة الأصول النقدية عن الالتزامات النقدية - أي أن صافي المفردات النقدية تكون موجبة - فإن ذلك يؤدي إلي تحقيق خسائر من جراء زيادة المستوى العام للأسعار ، أما في حالة زيادة الالتزامات النقدية عن الأصول النقدية فإن ذلك يؤدي إلي تحقق أرباح من جراء زيادة الأسعار ،  و العكس صحيح عند انخفاض المستوى العام للأسعار .

ب- معالجة أرباح أو خسائر تغير المستوى العام للأسعار : ( 12 )

لا يوجد إجماع في كيفية معاملة أرباح و خسائر التغير في القوة الشرائية فقد ظهرت في هذا الشأن العديد من الآراء أهمها :

الرأي الأول :

الاعتراف بها كجزء من صافي دخل الدورة التي تغير خلالها المستوى العام للأسعار مستندا في ذلك على أن خسائر أو أرباح تغير المستوى العام للأسعار تنجم عن التغيرات في المستوى العام دون أن ترتبط بأية أحداث إنتاجية أخرى .

الرأي الثاني :

معالجة الخسائر في قائمة الدخل ، أما أرباح المستوى العام للأسعار فيتم معالجتها في بنود رأس المال . و هذا الرأي يستند في خلفيته إلي مبدأ الحيطة و الحذر .

الرأي الثالث :

معالجتها في بنود رأس المال باعتبار أنها لا تمت إلي العمليات الإنتاجية الطبيعية بصلة .

                            

3- تعديل المفردات غير النقدية .

بالنسبة لإيجاد أثر تغير الأسعار على المفردات غير النقدية و هي المفردات غير المحددة بعدد معين من الوحدات النقدية فإنه يتم تعديل أرصدة هذه المفردات بالقوائم المالية المعدلة التي تعكس المستوى العام للأسعار ، حيث لا يتم استخراج أرباح أو خسائر التغير في القوة الشرائية لهذه المفردات حيث أن القيم الخاصة بها ليست محددة بعقد كما هو الحال بالنسبة للمفردات النقدية ، و يتم إيجاد القيمة المعدلة للمفردات غير النقدية كما يلي :

القيمة المعدلة = القيمة الدفترية × ( الرقم القياسي الحالي للأسعار ÷ الرقم القياسي للأسعار في تاريخ ظهور البند بالدفاتر ) .

 تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل طريقة محاسبة المستوى العام للأسعار :

يمكن تلخيص أهم مميزات محاسبة المستوى العام للأسعار فيما يلي :

1- مساعدة مستخدم القوائم المالية عن طريق إعطائه فكرة شاملة عن الوضع المالي بعد تغيرات المستوى العام للأسعار .

2- إضفاء درجة أكبر من الموضوعية و المصداقية على نتائج المقارنة بين المشروعات المختلفة و المراكز المالية للمشروع خلال فترات مختلفة .

3- تساعد على حل مشكلة الاستبدال ، لأن الاستهلاكات المحسوبة تأخذ في اعتبارها التقلبات في الأسعار .

4- في ظل محاسبة المستوى العام للأسعار فإن مقابلة الإيرادات بالمصروفات تصبح أكثر واقعية من جراء استخدام وحدة نقدية متجانسة للإيرادات و المصروفات معا .

أما سلبياتها فهي :

1- أسعار الأصول لا ترتفع بالمستوى نفسه و في لحظة معينة من الزمن ، كما أن بعض السلع قد تنخفض أسعارها لظروف خاصة بها ، حيث أن تطبيق الرقم القياسي المفرد يؤدى إلي خلط في البيانات و عدم دقتها .

2- إن تطبيق محاسبة المستوى العام للأسعار قد يمنع الإدارة من اتخاذ قرارات معينة ، و يجعلها تركز على حيازة الأصول غير النقدية للإفادة من آثارها الايجابية في القوائم المالية مما ينعكس على الإنتاج في المجتمع بصفة عامة .

3- إن التغير في المستوى العام للأسعار هو ظاهرة عامة كلية على مستوى الاقتصاد الوطني بأكمله و بالتالي فإن استخدامه على مستوى مشروع معين قد يؤدي إلي نتائج مضللة لأن تأثر المشروع بتغيرات الأسعار خاضع لظروف معقدة لا تتطابق بالضرورة مع الاقتصاد الكلي .

ثانيا : التكلفة الحاليــة أو الجاريــة

لنفترض أن شركة ما لإنتاج و بيع الخشب مثلا و التي يكون مخزون الخشب نسبة كبيرة من أصولها  و يهمها بالدرجة الأولى التغيرات في أسعار الخشب أكثر من التغيرات في المستوى العام للأسعار .

و مثل هذه الشركة يمكن أن تتعرض للأرقام  القياسية التالية خلال سنتين :

السنة	الرقم القياسي العام للأسعار	الرقم القياسي الخاص للأسعار
الأولى الثانية	133 148	207 193

و بافتراض أنه لدى الشركة متوسط مخزون خشب خلال السنتين بما قيمته 1000000 دينار ، فإنه يمكن احتساب التعديلات التالية :

الرقم القياسي	القيمة قبل التعديل	التعديل	المبلغ المعدل	قيمة التغير
العام	1000000	1000000 × ( 148 ÷ 133 )	1112782	112782
الخاص	1000000	1000000 × ( 193 ÷ 207 )	932367	(67633 )
الفرق بين قيمتي التغير باستخدام الرقمين العام و الخاص				45239

 كيف يمكن في مثل هذه الحالة إقناع مدير الشركة بأن مخزون الخشب الظاهر في الميزانية يجب إن ترفع قيمته بمبلغ 112872 دينار ، في حين أن سعره في السوق قد انخفض بمبلغ 67633 دينار . ( 13 )

و بالتالي فإن التكلفة الجارية ظهرت كأسلوب آخر للتعبير عن التغير في الأسعار على القوائم المالية معتمدة في ذلك على تقييم موجودات الوحدة الاقتصادية و تحديد الدخل الدوري لها باستخدام القيم الجارية في القياس المحاسبي بحيث تتم المحاسبة من خلال المحافظة على رأس المال سليما من الناحية الاقتصادية و ليس من الناحية النقدية فحسب .

و يقتضى تطبيق التكلفة الجارية للمفردات غير النقدية إظهار قيمتها وفق الأسعار الخاصة بهذه الموجودات و ليس وفق المستوى العام للأسعار ، أما المفردات النقدية فتبقى دون تعديل في جميع الأحوال .

و لغرض الوصول إلي التكلفة الجارية ظهرت في الفكر المحاسبي ثلاث طرق هي :

   - طريقة القيمة الحالية .

   - طريقة صافي القيمة البيعية ( سعر الخروج ) .

   - طريقة تكلفة الاستبدال ( سعر الدخول ) .

طريقة القيمة الحالـيـــــة :

و تعتمد على احتساب القيمة الاقتصادية للأصل و ذلك عن طريق التنبؤ بصافي الإيرادات التي يحققها الأصل خلال حياته الإنتاجية ، ثم اختيار معدل فائدة مناسب من أجل خصم تلك التدفقات النقدية المتوقعة ، و المبلغ الناجم عن ذلك هو القيمة الحالية لهذا الأصل .

و يعتبر هذا المفهوم صحيحا في تقييم المنشأة كوحدة بواسطة المستثمر أو في تقييم عمليات منفردة أما تطبيقه بالنسبة لمفردات الأصول يعتبر مشكوكا في صحته و ذلك للأسباب الآتية :

1- تعتمد الطريقة على توزيعات احتمالية شخصية لا تعتبر بطبيعتها قابلة للتحقق منها .

2- مع أنه يمكن الحصول على معدلات خصم الفرصة البديلة ، إلا أنه يجب على الإدارة و المحاسبين أن يقوموا بتقييم التعديلات التي تجرى على هذه المعدلات وفقا لموقف الأفراد من المخاطر .

3- لا يمكن تجميع القيم المخصومة للتدفقات النقدية الخاصة بكل من مفردات الأصول للحصول على قيمة المنشأة . و لا يرجع هذا فقط إلي اختلاط مساهمة الأصول مع بعضها ، و لكنه يرجع أيضا لعدم إمكانية تحديد بعض الأصول بصورة منفردة ، مثل الأصول غير الملموسة. ( 14 )

طريقة صافي القيمة البيعية ( سعر الخروج ) :

و هو المبلغ الذي يمكن الحصول عليه حاليا إذا تم بيع الأصل في السوق مطروحا منه المصاريف اللازمة لإتمام البيع .

و يتم وفق هذه الطريقة إعادة تقويم سائر الأصول بقيمتها البيعية الصافية ، و في حالة عدم امكان تقدير هذه القيمة بشكل مباشر من خلال أسعار السوق يتم الاعتماد عادة على أحد هذين البديلين :

- استخدام أرقام قياسية خاصة للأسعار محتسبة إما من قبل هيئات خارجية مستقلة أو ضمن المشروع .

- استخدام الخبرة المهنية في التقدير .

و تعد هذه الطريقة نادرة الاستخدام في الأصول الثابتة ، إلا أنها أكثر ملاءمة بالنسبة لتقييم الأصول المتداولة كالمخزون السلعي ، و الذي يتم الحصول عليه أساسا بهدف البيع .

طريقة تكلفة الاستبدال ( سعر الخروج ) :

و هي التكلفة التي يتكبدها المشروع للحصول على أصل مشابه للأصل المراد إيجاد تكلفة استبداله .

و ظهرت عدة معاني لها فقد تعني تكلفة الاستبدال تكلفة الحصول على أصل جديد ثم تعديل تلك التكلفة بالاستهلاكات ، كما قد يقصد بها التكلفة التي يتكبدها المشروع لإنتاج أصل جديد ثم تعديل تلك التكلفة بالاستهلاكات ، و قد تعني إيجاد صافي القيمة المحققة من بيع الأصل الذي يراد إيجاد تكلفته الحالية ، بحيث تكون صافي القيمة المحققة الفرق بين سعر بيع الأصل و المصروفات البيعية الخاصة به . ( 15 )

و بالمقارنة بين تكلفة الاستبدال و صافي القيمة البيعية المذكورة آنفا يفترض أنهما متساويان نظريا ، و لكن ذلك لا يتحقق إلا في ظروف مثالية هي :

- هناك عدد كبير من الأصول المتماثلة في سوق واحدة و إن أسعار السوق معروفة بالنسبة للأصول الجديدة و المستعملة .

- يتمتع المشروع بحرية القرار بيعا و شراء في هذه السوق .

- يجب ألا تكون هناك تكاليف نقل أو تركيب ضمنية سواء في عملية شراء أو بيع الأصل المعني. ( 16 )

تقييم نظام المعلومات المحاسبية في ظل التكلفة الجارية :

يرى البعض أن هذا الأسلوب هو الأكثر انسجاما مع الموضوعية في المحاسبة .

غير أن الباحث يرى أن الموضوعية في ظل هذا الأسلوب تعاني من شرخ كبير ، يتمثل في اعتمادها على حسن النية ، إذ كيف يمكن للوحدة الاقتصادية التحقق من صدق البيانات و المعلومات في ظل عدم وجود ما يؤيدها و يؤكدها ، و في ذلك إخلال كبير بأهم وظائف المحاسبة من حيث كونها أداة من أدوات الرقابة ، كما أنها تتيح المجال الواسع لظهور التقديرات الشخصية ، و ربما بعض التحيزات . 

كما أنها من حيث التطبيق تواجهها مشاكل متعددة فطريقة القيمة الحالية تحتاج إلي تنبؤات بالتدفقات النقدية و اختيار معدل فائدة مناسب ، و قد لا يكون ذلك ميسورا لبعض الأصول .

كما أن صافي القيمة البيعية تتطلب استخدام الخبرة المهنية في التقدير في حالة عدم إمكانية الوصول إلي السعر السوقي أو صعوبة الوصول إليه .

أما طريقة تكلفة الاستبدال فلا تتحقق إلا في شروط مثالية ممثلة في حرية البيع و الشراء في السوق ، و وجود سوق للأصول المستعملة مثلا في مختلف مراحل إنتاجها .  

الهوامـــــــش :

1- محمود السيد الناغي - دراسات في نظرية المحاسبة  ( المنصورة ، مكتبة الجلاء الجديدة ، 1992 ) - ص 138 .

2- محمد عبد العزيز عجميه ، محمد محروس إسماعيل - فصول في التطور الاقتصادي في أوروبا و العالم الغربي ( بيروت ، دار النهضة العربية ، 1986 ) - ص ص 207 - 208

3- فالتر ميجس ، روبيرت ميجس - المحاسبة المالية ( الرياض ، دار المريخ ، 1995 )

ص ص 889 - 890 .

4- محمد رضوان حلوة حنان - تطور الفكر المحاسبي (عمان ، الدار العلمية للنشر و التوزيع و دار الثقافة للنشر و التوزيع ، 2001 ) ص 434 .

5- حسين القاضي ، مأمون توفيق حمدان - نظرية المحاسبة (عمان ، الدار العلمية للنشر و التوزيع و دار الثقافة للنشر و التوزيع ، 2001 ) ص ص 252 - 253 .

6- إلدون . س هندريكسن ، ترجمة : كمال خليفة بوزيد- النظرية المحاسبية  ط 4 ( القاهرة ، بدون ناشر ، 1990) ص 371 .

7- جمعة خليفة الحاسي ، سالم بن غربيه ، محمد بيت المال - المحاسبة المتوسطة ( بنغازى ، منشورات جامعة قاريونس ، 1991 ) ص 609 .

8- المرجع السابق نفسه - ص 605 .

9- محمد رضوان حلوة حنان - نظرية المحاسبة  ( حلب ، مديرية الكتب و المطبوعات ، 1991 ) ص  418 .

10- المرجع السابق نفسه - ص 420 .

11- عبد الحي مرعي ، محمد سمير الصبان - دراسات في تطور الفكر المحاسبي و بعض المشاكل المحاسبية المعاصرة ( بيروت ، الدار الجامعية ، 1990 ) ص 331 .

و للتعرف على المعايير الأساسية لإعداد رقم قياسي مناسب انظر :

عمر السيد حسنين - فصول من تطور الفكر المحاسبي مع حالات تطبيقية ( بيروت ، دار النهضة العربية ، 1986 ) ص ص 231 - 232 .

12- محمد رضوان حلوة حنان - نظرية المحاسبة  ( حلب ، مديرية الكتب و المطبوعات ، 1991 ) ص ص 429 - 430 .

13- فوزي دميان ، خليفة علي ضو - مقدمة في المحاسبة المالية ( مصراته ، الدار الجماهيرية للنشر و التوزيع و الإعلان ، 1990 ) ص 627 .

14- إلدون . س هندريكسن - مرجع سبق ذكره - ص 425 .

15- جمعة خليفة الحاسي و أخرون - مرجع سبق ذكره - ص ص 622 - 623 .

16- حسين القاضى ، مأمون حمدان - مرجع سبق ذكره - ص 284 .